Издаване на фактура при авансово плащане

Авансовото плащане по същество представлява плащане преди да е придобита дадена стока или преди да е получена дадена услуга. Кога трябва да бъде издадена фактура за него?

Авансовото плащане се осъществява въз основа на устно договаряне или сключен писмен договор на основание ЗЗД. В някои случаи на продавачите се налага да уговорят с купувачите авансово плащане, за да се осигури по голяма материална обезпеченост за изработка на стоката или извършване на услугата преди финализиране на сделката. В други случаи се налага авансово плащане за сигурност, че сделката ще се осъществи в уговорените срокове и параметри.

Тук идва същинският момент от данъчна гледна точка. В кои случаи се издава фактура за авансово плащане според разпоредбите на ЗДДС?

Ще разгледаме няколко основни ситуации, които касаят сделки, извършвани на територията на страната или такива със страни от общността.

• Сделка между две регистрирани лица за целите на ДДС в страната.

Купувачът превежда частично или цялостно уговорената сума за производството на стоката или реализация на уговорената услуга. Важно е да се отбележи, че може да има няколко частични плащания. На основание чл. 113, ал. 4 от ЗДДС: 

Чл. 113 Издаване на фактура 

4) Фактурата се издава задължително не по-късно от 5 дни от датата на възникване на данъчното събитие за доставката, а в случаите на авансово плащане - не по-късно от 5 дни от датата на получаване на плащането.

Следователно колкото плащания са получени от продавача, толкова фактури трябва да издаде, защото в разпоредбите на ЗДДС е заложено, че всяко едно плащане се разглежда като отделна сделка при равни други условия или, по конкретно, имаме всеки път изискуемост на данъка. Това е видно от разпоредбите на чл. 25, ал. 7 от ЗДДС :

Чл. 25 Възникване на данъчно събитие и изискуемост на данъка

(7) Когато, преди да е възникнало данъчно събитие по ал. 2, 3 и 4, се извърши цялостно или частично авансово плащане по доставка, данъкът става изискуем при получаване на плащането (за размера на плащането), с изключение на получено плащане във връзка с вътреобщностна доставка. В тези случаи се приема, че данъкът е включен в размера на извършеното плащане.

В горецитирания текст от Закона се има предвид, че колкото и фактури да издадем, те съдържат и данъка в себе си.

Ще дадем и пример:

На 01.05. Фирма „ X “ подписва договор да изработи хиляда елемента за шест месеца на стойност 120 000.00 лв. с ДДС. Има уговорена клауза за предварително плащане. На 20.05. са получени 20 % от цялата стойност по сделката по банковата сметка, фирма „X” издава фактура за 24 000.00 лв. В тази сума е вклучен ДДС  в размер на 4 000.00 лв. Фактурата следва да бъде издадена не по късно от 24.05., за да бъде спазено цитираното по-горе правило от закона за издаване на фактурите до 5 дни от получаване на плащането. Тази фактура трябва да се включи в дневника на продажбите за м. май и ДДС трябва да бъде платен до 14.06. На 20.08 се получават още 30%, което е 36 000.00 лв. от сделката. Следва същата процедура за получените средства. На 20.10. се финализира сделката, доставят се елементите и се получава и последното плащане от 50 %. В този случай издаваме фактура, в която посочваме цялата стойност на стоката и приспадаме авансовите плащания, направени през периода.

В така разгледания случай имаме две фактури за авансови плащания и една крайна фактура.

Може да има и друг сценарий по сделката с едно авансово плащане на стойност 120 000.00 лв. което е 100 % от стойността на сделката. Издава се една фактура, в която се описва, че това е 100 % аванс по сделката и следващо плащане не трябва да има. В тази фактура се съдържа цялата стойност на данъка. Правилника за Прилагане на ЗДДС предвижда изключение да не се издава втора финална фактура при предаване на стоката или извършване на услугата, затова приемаме, че с фактурата за 100 % аванс сме декларирали цялата сума на данъка по сделката.

В описания пример може да заменим производството на елементи с извършване на маркетингово проучване и ще видим, че случаите при извършване на услуги и продажба на стоки са идентични при издаване на фактури за авансови плащания. Тази ситуация за авансови плащания е стандартна за сделките между регистрирани лица на територията на страната.

• В следващите два примера ще разгледаме сделки в общността между фирми, регистрирани за целите на ДДС.  Фирмата продавач е българска, а фирмата купувач е от страна в Европейския съюз.

♦ Първата ситуация е при договор за продажба на стоки – Вътреобщностна доставка на стоки/ВОД/. 

Първото нещо, което трябва да уточним в този случай, е кога възниква изискуемостта на данъка. В чл. 51, ал. 1 е посочено, че данъчното събитие настъпва, също както ако сделката за продажба на стоки би била на територията на страната.

Чл. 51 Данъчно събитие и изискуемост при вътреобщностните доставки

(1) Данъчното събитие при вътреобщностна доставка възниква на датата, на която би възникнало данъчното събитие при доставка на територията на страната.

Законовите разпоредби ни прехвърлят към чл. 25, където е пояснено кога става изискуем данъкът на територията на страната.

Чл. 25. Възникване на данъчно събитие и изискуемост на данъка

(2) Данъчното събитие възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена.

Трябва да разгледаме и легитимно определение за ВОД според разпоредбите на ЗДДС, защото ако имаме само прехвърляне на стока, а няма извършен транспорт, то няма ВОД на стоки. Това определение е дадено в чл. 7, ал. 1.

Чл. 7 Вътреобщностна доставка на стоки

(1) Вътреобщностна доставка на стоки е доставката на стоки, транспортирани от или за сметка на доставчика - регистрирано по този закон лице, или на получателя от територията на страната до територията на друга държава членка, когато получателят е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка.

В общия случай прехвърлянето на собствеността става в началото или в края на транспорта, в зависимост от това как е договорено самото транспортиране и за чия сметка ще е.

Сега, след като сме разгледали какво представлява по своята същност ВОД на стоки, ще разгледаме и ситуацията при авансовото плащане. В примера със сделка между фирми, регистрирани в страната, разгледахме чл. 25, ал. 7, където е посочено кога възниква изискуемостта на данъка. В този член е посочено и едно изключение за ВОД. То е предвидено защото самото авансово плащане не предизвиква никакви данъчни последици по своята същност поради факта, че няма прехвърляне на собствеността на стоката и започнал транспорт (условия, които посочихме, за да има ВОД). Следователно може да се направи заключението, че при авансово плащане от фирма от страна членка към българска фирма не се издава фактура, независимо колко авансови плащания има по договор. Фактура се издава само когато започне транспортът и има прехвърляне на стоката.

♦ Втората ситуация е при договор за извършване на услуга – купувач е фирма от страна членка, продавач е българска фирма и двете фирми са регистрирани за целите на ДДС.

Често се случва да се прави една основна грешка - щом има ВОД на стоки има и ВОД на услуги. Няма такова определение в законодателството. Има само определение какво е услуга (чл. 8 от ЗДДС) и доставка на услуга (чл. 9, ал. 1 от ЗДДС). 

Услуга - Чл. 8. Услуга по смисъла на този закон е всичко, което има стойност и е различно от стока, от парите в обращение и от чуждестранната валута, използвани като платежно средство.

Доставка на услуга - Чл. 9. (1) Доставка на услуга е всяко извършване на услуга.

За да се определи къде и кога става данъкът изискуем ни интересува единствено къде се предоставя услугата и вида на дадената услуга. Това е регламентирано в чл. 21, ал. 2-5 от ЗДДС. В най-общия случай, ако всичко е изрядно, изискуемостта на данъка се приравнява до тази при сделка на територията на страната и законът ни прехвърля към чл. 25 от ЗДДС. Вече в няколко примера разгледахме този текст от закона и видяхме, че има и изключения за авансовите плащания, но това изключение важи само за ВОД на стоки, защото, както посочихме, няма ВОД на услуги. Следователно, ако българска фирма получи авансово плащане от фирма от страна членка и двете фирми са регистрирани за целите на ДДС се издава фактура за авансово плащане.